La Division principale de la taxe sur la valeur ajout\u00e9e (TVA) a r\u00e9cus\u00e9 r\u00e9cemment les informations qu'elle avait jusqu'alors donn\u00e9es au sujet des honoraires d'administrateurs. D\u00e9sormais, l'administration fiscale leur applique la TVA, alors que les caisses de compensation AVS-AI-AC, se fondant sur la jurisprudence du Tribunal f\u00e9d\u00e9ral, les assimilent au salaire d'un employ\u00e9, lequel n'est pas soumis \u00e0 la TVA.
Comme le Conseil f\u00e9d\u00e9ral explique-t-il cette contradiction\u00a0?
","ReasonText":null,"DocumentationText":null,"MotionText":null,"FederalCouncilResponseText":"1. D'apr\u00e8s l'art.\u00a017, al.\u00a01er, de l'ordonnance r\u00e9gissant la taxe sur la valeur ajout\u00e9e \u00e9dict\u00e9e par le Conseil f\u00e9d\u00e9ral le 22 juin 1994 (OTVA), est assujetti \u00e0 l'imp\u00f4t quiconque, m\u00eame sans but lucratif, exerce de mani\u00e8re ind\u00e9pendante une activit\u00e9 commerciale ou professionnelle en vue de r\u00e9aliser des recettes, \u00e0 condition que ses livraisons, ses prestations de services et ses prestations \u00e0 lui-m\u00eame effectu\u00e9es sur territoire suisse d\u00e9passent globalement 75 000 francs par an. Pour savoir si un membre du conseil d'administration d'une soci\u00e9t\u00e9 anonyme peut \u00eatre soumis \u00e0 la TVA lorsqu'il exerce son mandat d'administrateur, il convient de distinguer s'il s'agit d'une prestation de conseils venant d'une personne exer\u00e7ant une activit\u00e9 ind\u00e9pendante comme le ferait un entrepreneur ou si cette prestation vient d'un employ\u00e9 exer\u00e7ant une activit\u00e9 donnant lieu \u00e0 un salaire. La question de la distinction entre un entrepreneur qui exerce une activit\u00e9 ind\u00e9pendante et un salari\u00e9 qui exerce une activit\u00e9 d\u00e9pendante se posait d\u00e9j\u00e0 sous l'empire du droit r\u00e9gissant l'imp\u00f4t sur le chiffre d'affaires, sp\u00e9cialement en ce qui concernait la qualit\u00e9 de grossiste du sous-traitant dans une entreprise du b\u00e2timent. Cette distinction est la m\u00eame lorsqu'il s'agit de d\u00e9terminer l'assujettissement \u00e0 la TVA. Ainsi que le Tribunal f\u00e9d\u00e9ral l'a r\u00e9p\u00e9t\u00e9 \u00e0 maintes reprises, la mani\u00e8re dont le droit des assurances sociales d\u00e9finit la personne qui exerce une activit\u00e9 lucrative d\u00e9pendante est \u00e0 vrai dire un indice important, mais elle n'est tout de m\u00eame pas plus qu'un indice pour la qualification de cette notion dans le domaine de l'imp\u00f4t sur le chiffre d'affaires\u00a0; l'examen effectu\u00e9 par les instances des assurances sociales n'emp\u00eache donc pas l'Administration f\u00e9d\u00e9rale des contributions (AFC), d'apr\u00e8s l'opinion du Tribunal f\u00e9d\u00e9ral, de v\u00e9rifier \u00e0 son tour, dans chaque cas d'esp\u00e8ce, si une personne est assujettie \u00e0 l'imp\u00f4t d'apr\u00e8s les crit\u00e8res sp\u00e9cifiques pour l'imp\u00f4t sur le chiffre d'affaires et si elle doit \u00eatre consid\u00e9r\u00e9e comme exer\u00e7ant une activit\u00e9 lucrative d\u00e9pendante ou ind\u00e9pendante. D'apr\u00e8s les consid\u00e9rations du Tribunal f\u00e9d\u00e9ral, les r\u00e8gles de l'imp\u00f4t sur le chiffre d'affaires ne doivent pas correspondre \u00e0 celles de l'assurance-accidents obligatoire, de l'AVS et de l'AI ou \u00e0 celles des imp\u00f4ts cantonaux ou communaux\u00a0; il est donc tout \u00e0 fait possible qu'une seule et m\u00eame personne soit qualifi\u00e9e de mani\u00e8re diff\u00e9rente selon que l'on se trouve dans un domaine du droit ou dans un autre (jugement du Tribunal f\u00e9d\u00e9ral du 29 mars 1968, Archives de droit fiscal suisse, vol. 37, p. 216s\u00a0; jugement du Tribunal f\u00e9d\u00e9ral du 11 septembre 1991, Archives, vol. 61, p. 809s.; jugement du Tribunal f\u00e9d\u00e9ral du 15 octobre 1993 non encore publi\u00e9).
En ce qui concerne la qualification fiscale de l'activit\u00e9 du membre d'un conseil d'administration, il faut tout d'abord - en ce qui concerne l'assujettissement objectif - partir du fait qu'il s'agit de conseils ou d'expertises en mati\u00e8res juridique, financi\u00e8re, \u00e9conomique ou organisationnelle au sens de l'article 6 OTVA. C'est pourquoi, en principe, l'activit\u00e9 exerc\u00e9e \u00e0 titre de membre d'un conseil d'administration constitue une prestation de services objectivement imposable.
L'assujettissement subjectif du membre d'un conseil d'administration est moins facile \u00e0 \u00e9tablir. D'apr\u00e8s l'art.\u00a017, al.\u00a01er, OTVA, d\u00e9j\u00e0 cit\u00e9 ci-dessus, ce qui est d\u00e9terminant pour l'assujettissement, mis \u00e0 part la condition du chiffre d'affaires minimum, c'est \"l'exercice de mani\u00e8re ind\u00e9pendante d'une activit\u00e9 commerciale ou professionnelle en vue de r\u00e9aliser des recettes\". En droit civil, la notion d'activit\u00e9 ind\u00e9pendante n'est d\u00e9finie nulle part et la nature juridique d'un \"contrat d'administrateur\" ne peut donc pas \u00eatre fix\u00e9e une fois pour toutes. A vrai dire, la pratique utilise g\u00e9n\u00e9ralement la notion de \"mandat de conseiller d'administration\", ce qui m\u00e8ne naturellement au mandat qui repose commun\u00e9ment sur une activit\u00e9 lucrative ind\u00e9pendante (porteur du risque \u00e9conomique, ind\u00e9pendance organisationnelle et \u00e9conomique). Meier-Hayoz/Forstmose (Grundriss des schweizerischen Gesellschaftsrecht, 7e \u00e9d., 1993, p. 49, al. 2, note 87) relativise pourtant quelque peu cette classification et parle d'un \"Gesch\u00e4ftsbesorgungsvertrag\" (contrat de gestion d'affaires), qui contient \u00e0 la fois des \u00e9l\u00e9ments du mandat et des \u00e9l\u00e9ments du contrat de travail. En g\u00e9n\u00e9ral pourtant, les \u00e9l\u00e9ments du mandat pr\u00e9dominent, surtout lorsque l'activit\u00e9 du membre du conseil d'administration se limite essentiellement aux attributions intransmissibles pr\u00e9vues \u00e0 l'article 716a CO. Dans ces cas, on est incontestablement en pr\u00e9sence d'une activit\u00e9 lucrative ind\u00e9pendante.
Ce qui est d\u00e9terminant pour l'assujettissement \u00e0 la TVA d'un membre du conseil d'administration, c'est qu'il exerce son activit\u00e9 d'une mani\u00e8re ind\u00e9pendante et qu'il r\u00e9alise un chiffre d'affaires d\u00e9passant le minimum de 75 000 francs par an. Il n'est toutefois pas n\u00e9cessaire que ce chiffre d'affaires proviennent uniquement de ses activit\u00e9s en tant qu'administrateur. En effet, une personne qui exerce une activit\u00e9 lucrative ind\u00e9pendante doit aussi soumettre \u00e0 la TV\u00c0 ses honoraires de membre d'un conseil d'administration, m\u00eame si ceux-ci n'atteignent pas annuellement 75 000 francs. Si, par exemple, un avocat ayant une \u00e9tude priv\u00e9e et pouvant ainsi \u00eatre consid\u00e9r\u00e9 comme un ind\u00e9pendant sert \u00e9galement de conseiller ou de repr\u00e9sentant devant les tribunaux pour une soci\u00e9t\u00e9 anonyme, qu'au surplus il entre dans le conseil d'administration de ladite soci\u00e9t\u00e9, il exerce en fournissant toutes ces prestations de services une activit\u00e9 commerciale ou professionnelle ind\u00e9pendante en vue de r\u00e9aliser des recettes au sens de l'art.\u00a017, al.\u00a01er, OTVA. Cela veut dire que ses activit\u00e9s de membre du conseil d'administration s'ajoutent \u00e0 celles qu'il exerce comme avocat et que l'ensemble desdites activit\u00e9s tombe sous le coup de l'imp\u00f4t. Au demeurant, l'AFC a toujours d\u00e9fendu l'opinion que l'exercice d'un mandat de conseiller d'administration devait \u00eatre consid\u00e9r\u00e9 comme une prestation imposable (cf. ch. 202 des Instructions \u00e0 l'usage des assujettis TVA publi\u00e9es en automne 1994).
2. Ainsi que cela ressort de ce qui pr\u00e9c\u00e8de, le fait de consid\u00e9rer les activit\u00e9s du membre d'un conseil d'administration comme une activit\u00e9 lucrative ind\u00e9pendante au sens de la TVA n'enfreint ni les dispositions du droit constitutionnel ni celles du droit fiscal m\u00eame si, d'apr\u00e8s le droit des assurances sociales, il s'agit l\u00e0 d'une activit\u00e9 lucrative d\u00e9pendante.
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