Im Bestreben, bei international t\u00e4tigen Unternehmen die Vergleichbarkeit der Rechnungslegung sicherzustellen und dem Gebot von \"true and fair\" zu gen\u00fcgen, wird von den b\u00f6rsenkotierten Schweizer Unternehmen verlangt, dass sie die konsolidierte Rechnung nach anerkannten internationalen Regeln von International Accounting Standards (IAS) bzw. Fachempfehlungen zur Rechnungslegung (FER) gestalten. Seit 1. Januar 1999 ist IAS 19 revidiert in Kraft. Das hat Auswirkungen auf die Bilanzierung und Behandlung von Vorsorgegeldern, indem diese teilweise in der konsolidierten Unternehmensbilanz ausgewiesen werden m\u00fcssen und auch die Erfolgsrechnung beeinflussen k\u00f6nnen. Da die Pensionskassen in den USA und auch in vielen anderen L\u00e4ndern den Unternehmen geh\u00f6ren, in der Schweiz jedoch eigenst\u00e4ndige Rechtspers\u00f6nlichkeiten sind, \u00fcber deren Verm\u00f6gen ausschliesslich die Stiftungsr\u00e4te verf\u00fcgen k\u00f6nnen, er\u00f6ffnet sich ein Spannungsfeld zwischen zwingend anzuwendenden internationalen Rechnungslegungsvorschriften und schweizerischer BVG- und OR-Gesetzgebung. In diesem Zusammenhang bitte ich den Bundesrat um die Beantwortung folgender Fragen:
1. Ist es richtig, dass IAS- und FER-Normen f\u00fcr kotierte Unternehmen via Kotierungsreglement faktisch gesetzliche Wirkung haben?
2. Das schweizerische Kotierungsreglement, das gest\u00fctzt auf das B\u00f6rsengesetz erlassen wurde, verpflichtet die Unternehmen, zur Vergleichbarkeit der Bewertung von Schweizer Unternehmen im internationalen Wettbewerb mindestens FER anzuwenden; ansonsten droht die Dekotierung. Kann der Bundesrat betroffene Unternehmen, die mit Bezug auf die Vorsorgegelder nicht die von Amerika beeinflussten Regeln anwenden wollen, vor der Dekotierung sch\u00fctzen, und wie stellt er sich zur Frage der internationalen Vergleichbarkeit?
3. Welche Stellung haben in diesem Zwiespalt die kantonalen Aufsichtsstellen und die eidgen\u00f6ssische Aufsicht, welche die BVG-Einrichtungen \u00fcberpr\u00fcfen m\u00fcssen? Befassen sich diese mit der Problematik deshalb nicht, weil sie nur eine nachtr\u00e4gliche, repressive Aufsicht aus\u00fcben?
4. In Vorbereitung ist das Bundesgesetz \u00fcber die Rechnungslegung und Revision. In diesem Rahmen ist eine weitgehende Delegation von Kompetenzen an Gremien ausserhalb der gesetzgeberischen Beh\u00f6rden vorgesehen. Gem\u00e4ss Artikel\u00a036 des Entwurfes hat die Rechnungslegung grosser Unternehmen (Art. 35, Bilanzsumme 20 Millionen, Umsatz 40 Millionen Franken, 250 Arbeitnehmer) allgemein anerkannten Regelwerken zu folgen (FER; IAS; Generally Accepted Accounting Principles der Vereinigten Staaten, US GAAP). Zur Konsolidierung verpflichtete Unternehmen (Art. 41) sollen ebenfalls zwingend diese Normen anzuwenden haben. Wie ist angesichts dieser Entwicklung seiner Ansicht nach der Widerspruch zwischen schweizerischer Gesetzgebung und zwingenden internationalen Rechnungslegungsvorschriften zu l\u00f6sen?
5. Ist er bereit, vor der Verabschiedung der Botschaft \u00fcber die Revision der Rechnungslegungsvorschriften diese Problematik noch einmal vertieft zu pr\u00fcfen?
","ReasonText":null,"DocumentationText":null,"MotionText":null,"FederalCouncilResponseText":"1. Inhalt und Umfang der Finanzberichterstattung der an der Schweizerischen Effektenb\u00f6rse (SWX) kotierten Gesellschaften ergeben sich aus der B\u00f6rsengesetzgebung. Die SWX ist eine private, von der Eidgen\u00f6ssischen Bankenkommission (EBK) beaufsichtigte Selbstregulierungsorganisation. Im Rahmen des ihr vom Gesetzgeber gesteckten Rahmens (Art. 4 und 8 des Bundesgesetzes \u00fcber die B\u00f6rsen und den Effektenhandel, BEHG) hat sie ein Kotierungsreglement zu erlassen, welches u. a. vorsieht, dass die Emittenten Informationen zu vermitteln haben, \"welche f\u00fcr die Beurteilung der Eigenschaften der Effekten und der Qualit\u00e4t des Emittenten durch die Anleger n\u00f6tig sind\". Dabei ist \"international anerkannten Standards Rechnung\" zu tragen. Reglemente der SWX sind der EBK zur Genehmigung vorzulegen. Das gegenw\u00e4rtig geltende Kotierungsreglement der SWX wurde dementsprechend von der EBK genehmigt. Es handelt sich bei den Kotierungsvorschriften um Selbstregulierungsnormen. Diese kommen jedoch bei kotierten Emittenten zwingend zu Anwendung.
Die SWX verlangt in diesem Sinne eine Rechnungslegung, welche den international anerkannten Grundsatz der \"true and fair view\" in der Finanzberichterstattung umsetzt. Konkret bedeutet dies, dass kotierte Emittenten f\u00fcr das Hauptsegment als Mindeststandard entweder die Fachempfehlungen zur Rechnungslegung (FER) oder einen anderen, anerkannten Standard der Rechnungslegung anzuwenden haben, so z. B. die International Accounting Standards (IAS) oder die Generally Accepted Accounting Principles der Vereinigten Staaten (US GAAP). Sofern der Emittent nach den Artikeln 663e bis 663g OR eine Konzernrechnung ver\u00f6ffentlicht, gelten die Rechnungslegungsregeln des Kotierungsreglementes nur f\u00fcr die Konzernrechnung (Art. 67 des Kotierungsreglementes). F\u00fcr die Effekten am SWX New Market hat die Rechnungslegung nach IAS bzw. US GAAP zu erfolgen, w\u00e4hrend die FER dort nur mit befristeter Bewilligung der Zulassungsstelle erlaubt sind.
Auf den 1. Juni 2000 wurde das Kotierungsreglement dahingehend ge\u00e4ndert, dass auch die FER als Gesamtstandard anzuwenden sind. Vor dieser Revision des Kotierungsreglementes musste jede neue FER als Regel zur Rechnungslegung in das Kotierungsreglement \u00fcbernommen werden. Die SWX fungiert nicht selbst als \"standard-setter\" im eigentlichen Sinne.
Die SWX hat ferner eigene Kontrollmechanismen und eine Sanktionsordnung f\u00fcr die korrekte Anwendung der Rechnungslegungsnormen eingef\u00fchrt. Sie wird in dieser Aufgabe von einer im Rahmen einer eigens erlassenen Richtlinie konstituierten Expertengruppe beraten. In dieser Expertengruppe sind Fachleute aus kotierten Unternehmungen sowie Revisionsspezialisten vertreten.
Verh\u00e4ltnis der Schweizer B\u00f6rse (SWX) zu den FER: Grunds\u00e4tzlich erfolgt die Anwendung der FER (bzw. der IAS oder eines anderen anerkannten Rechnungslegungsstandards) durch die Unternehmen freiwillig. Hintergrund der FER ist die F\u00f6rderung eines Verhaltenskodexes der Unternehmen in der Rechnungslegung ohne Drohung mit rechtlichen Sanktionen. Bei entsprechender Durchsetzung in der Praxis k\u00f6nnen die Empfehlungen zu einem allgemein anerkannten kaufm\u00e4nnischen Grundsatz werden. Die Fachempfehlungen sind \"Normen des Privatrechtes\" und \"geeignet .... sich an die raschen Ver\u00e4nderungen der wirtschaftlichen und finanziellen Gegebenheiten anzupassen\" (Prof. Alain Hirsch, Jahresbericht 1996 der Stiftung FER). \"In diesem Sinne erf\u00fcllen die FER im sehr dynamischen Bereich der Rechnungslegung die gestellte Aufgabe besser als starre und einem komplexen Rechtsetzungsverfahren unterworfene Paragraphen.\" (Prof. Giorgio Behr in der Einleitung der FER-Publikation 2000)
F\u00fcr die an der Schweizer B\u00f6rse im Hauptsegment kotierten Unternehmen gelten die FER seit 1996 als Mindeststandard f\u00fcr die Jahres- und Zwischenberichterstattung. Die \u00dcbernahme der FER durch die Schweizer B\u00f6rse hat die Anerkennung dieser Rechnungslegungsstandards durch die Praxis stark gef\u00f6rdert.
Damit die Konformit\u00e4t mit den FER gegeben ist, m\u00fcssen jeweils s\u00e4mtliche Standards der entsprechenden Rechnungslegungsnorm eingehalten werden. Die FER (wie die IAS) beruhen auf einem Gesamtkonzept, so dass einzelne Elemente nicht ohne negative Auswirkungen auf den Informationsgehalt der Jahresrechnung weggelassen werden d\u00fcrfen (eine Ausnahme bilden branchenspezifische Regelungen, z. B. FER 14 f\u00fcr Versicherungen).
Die Fachkommission Empfehlungen zur Rechnungslegung und die B\u00f6rsenorgane arbeiten bei der Entwicklung der Rechnungslegungsstandards eng zusammen. Die Schweizer B\u00f6rse pr\u00fcft neue FER im Sinne einer Verfahrenskontrolle. Zu diesem Zweck stellt sie einen Beobachter, der die Arbeiten in der Fachkommission der FER eng verfolgt.
Dem Erlass neuer FER geht ein breites Vernehmlassungsverfahren bei den involvierten Kreisen voraus (mit Einbezug aller kotierten Gesellschaften, Publikation in \"Der Schweizer Treuh\u00e4nder\" usw.). Allf\u00e4llige Bedenken, welche gegen die Einf\u00fchrung einer neuen Fachempfehlung sprechen, k\u00f6nnen bereits in diesem Stadium vorgebracht werden. Im Rahmen der Vernehmlassung zu FER 16 wurden mehrere eingebrachte \u00c4nderungsvorschl\u00e4ge in der definitiven Fassung ber\u00fccksichtigt (Einf\u00fchrung von Wahlrechten, Neuberechnung nur bei wesentlichen Tochtergesellschaften, keine Neuberechnung von BVG-Minimalpl\u00e4nen, Hinweis zum Ausmass des Aktivums usw.). Da FER 16 die Rechnungslegung von Gesellschaften und Konzernen - und nicht von Vorsorgeeinrichtungen betrifft - wurden letztere nicht in die Vernehmlassung einbezogen.
2. Der Gesetzgeber hat der SWX in diesem Bereich Regulierungsfreiheit gelassen, unter dem Vorbehalt der - in casu erteilten - Genehmigung durch die EBK. Der Bundesrat hat damit keine direkten Einflussm\u00f6glichkeiten auf die Ausgestaltung des Kotierungsreglementes.
Die SWX hat kein Interesse daran, in einem heiklen und umstrittenen Bereich der Anwendung von Rechnungslegungsnormen leichtfertige Sanktionsmassnahmen zu ergreifen, geschweige denn, das in diesem Fall zweifelsohne unverh\u00e4ltnism\u00e4ssige Mittel der Dekotierung anzudrohen. Vor einem konkreten Entscheid m\u00fcssen laut der anwendbaren SWX-Richtlinie zur Rechnungslegung in jedem Fall die von der SWX eingesetzte Expertengruppe Rechnungslegung, der betroffene Emittent sowie dessen Revisionsorgane angeh\u00f6rt werden.
Es ist offensichtlich, dass die Umsetzung von FER 16 und IAS 19 in der Praxis zu anspruchsvollen Auslegungsfragen f\u00fchrt, die auch in der oben erw\u00e4hnten Expertengruppe zu diskutieren sein werden; dabei gilt es auch abzukl\u00e4ren, wie sichergestellt werden kann, dass der Anschein einer Kollision mit den gesetzlichen Vorschriften in der Schweiz vermieden werden kann. Der Anschein einer Kollision entstand vor allem wegen der noch nicht gefestigten Praxis bez\u00fcglich der Darstellung in der Konzernrechnung sowie wegen Missverst\u00e4ndnissen \u00fcber das Ziel, den Zweck und den Aussagewert von Konzernrechnungen.
Sollte die SWX in einem konkreten Einzelfall tats\u00e4chlich zu Sanktionsmassnahmen greifen, steht ein Rechtsmittelweg mit zwei Instanzen zur Verf\u00fcgung (Beschwerdeinstanz bzw. Disziplinarkommission und Schiedsgericht der SWX). Dieser Rechtsmittelweg ist ausdr\u00fccklich vom Gesetz vorgesehen (Art. 9 BEHG).
Exkurs
Die Aufstellung von Rechnungslegungsstandards dient dazu, die Information f\u00fcr die Leser (Arbeitnehmer, Aktion\u00e4re, Lieferanten, Kunden, \u00f6ffentliche Hand usw.) von Jahresrechnungen zu verbessern. Die Schweizer B\u00f6rse m\u00f6chte mit der Festlegung von Rechnungslegungsstandards namentlich sicherstellen, dass ein potenzieller Investor sich einen Einblick (\"true and fair view\") in die wirtschaftliche Situation eines Unternehmens bzw. einer Unternehmensgruppe (Konzern) machen kann.
Die Vorschriften f\u00fcr die Rechnungslegung im Konzern unterscheiden sich wesentlich von den gesetzlichen Anforderungen des Schweizer Obligationenrechtes an die Jahresrechnung der Aktiengesellschaft. Deshalb erstellen die Unternehmen zwei unterschiedliche Jahresrechnungen. Einerseits wird eine Jahresrechnung f\u00fcr Steuerzwecke und zur Bestimmung der Dividende sowie zur entsprechenden Beschlussfassung durch die Generalversammlung ben\u00f6tigt. Andererseits werden Aktiven und Passiven der selben Gesellschaft f\u00fcr die Konzernrechnung nach anderen Kriterien (FER, IAS) neu bewertet und zu einer Konzernrechnung zusammengefasst.
Da der Einzelabschluss f\u00fcr eine betriebswirtschaftliche Analyse nur bedingten Aussagewert besitzt, sind Konzernrechnungen n\u00f6tig. Wie die Jahresrechnungen der rechtlich selbstst\u00e4ndigen Unternehmen, die unter einheitlicher Leitung stehen (Konzerne), zu einer Konzernrechnung zusammenzufassen sind (als ob die Gruppe aus einem einzelnen Unternehmen best\u00fcnde), \u00fcberl\u00e4sst der Gesetzgeber weitgehend den Anwendern. Die Fachkommission Empfehlungen zur Rechnungslegung hat diesbez\u00fcglich klare Kriterien aufgestellt. Es wurde dabei darauf geachtet, keine Widerspr\u00fcche zu international anerkannten Standards (IAS, US GAAP usw.) zu schaffen, gleichzeitig aber f\u00fcr die schweizerischen Verh\u00e4ltnisse angemessene Wahlrechte zu belassen.
Im Rahmen der Konsolidierung (Zusammenfassung der Einzelabschl\u00fcsse zur Konzernrechnung) werden nur die Aussenbeziehungen der Unternehmensgruppe dargestellt. Daraus folgt, dass gewisse Eliminationen vorzunehmen sind (Kapitalkonsolidierung, Verrechnung von Forderungen und Verbindlichkeiten/Aufwendungen und Ertr\u00e4gen innerhalb der Gruppe usw.). Diese Eliminationen f\u00fchren nicht zu Buchungen in den Einzelabschl\u00fcssen der juristisch selbstst\u00e4ndigen Unternehmen. Aus der Konzernrechnung lassen sich keine Anspr\u00fcche oder Forderungen gegen\u00fcber dem Konzern ableiten. Diese w\u00e4ren stets an eine der Einzelgesellschaften zu richten.
Ein Unternehmen, das den Vorteil des Zuganges zum Kapitalmarkt nutzen will, sollte als Gegenleistung dem interessierten Leser eine verst\u00e4ndliche Jahresrechnung liefern. Verst\u00e4ndlich ist sie dann, wenn sie einen allgemein anerkannten Standard in der Darstellung verwendet. Nicht prim\u00e4r das rechnungslegende Unternehmen soll durch Aufstellung von Rechnungslegungsstandards gesch\u00fctzt werden, sondern der Leser der Jahresrechnung und der Kapitalmarkt, der letztlich im Interesse aller ist.
3. In der schweizerischen beruflichen Vorsorge sind die Pensionskassen sowohl rechtlich wie auch wirtschaftlich eigenst\u00e4ndige und autonome Einrichtungen. Dabei haben die \u00f6ffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtungen als Bestandteil des Gemeinwesens eine spezielle Stellung. Insbesondere sind die Vorsorgeeinrichtungen, im Gegensatz zum angels\u00e4chsischen Raum, in der Schweiz verm\u00f6gensm\u00e4ssig vom Unternehmen streng getrennt. Als Arbeitgeber muss dieses gegen\u00fcber der Vorsorgeeinrichtung lediglich die Beitr\u00e4ge von Arbeitgeber und Arbeitnehmer \u00fcberweisen, in der parit\u00e4tischen Verwaltung mitwirken und gewisse Meldepflichten erf\u00fcllen. Immerhin sind F\u00e4lle bekannt, bei denen der Arbeitgeber Rentenverpflichtungen \u00fcbernommen hat, nachdem die Mittel der Pensionskasse aufgebraucht waren.
Eine wesentliche Konsequenz dieses Systems ist, dass zu Vorsorgezwecken ausgeschiedenes Verm\u00f6gen nicht mehr an das Unternehmen zur\u00fcckfliessen darf, selbst wenn dieses Verm\u00f6gen u. a. durch die Beitr\u00e4ge des Arbeitgebers ge\u00e4ufnet wurde. Die Vorsorgeeinrichtung ist daf\u00fcr verantwortlich, dass der Vorsorgezweck nach Gesetz, Statuten und allenfalls Reglement eingehalten wird.
Die Vorsorgeeinrichtungen sind der staatlichen Aufsicht unterstellt, die vom Bund f\u00fcr Vorsorgeeinrichtungen mit nationalem und internationalem T\u00e4tigkeitsgebiet und von den Kantonen f\u00fcr die \u00fcbrigen Vorsorgeeinrichtungen wahrgenommen wird. Der Bundesrat ist zust\u00e4ndig f\u00fcr die Oberaufsicht \u00fcber die Aufsichtsbeh\u00f6rden des Bundes und der Kantone. Die Aufsicht hat dar\u00fcber zu wachen, dass die berufliche Vorsorge rechtskonform nach Verfassung, Gesetzen, Verordnungen und Weisungen durchgef\u00fchrt wird. Es ist nicht Aufgabe der BVG-Aufsichtsbeh\u00f6rde, die Aufsicht \u00fcber die Rechnungslegung der Arbeitgeber auszu\u00fcben. Sie hat dazu keinen gesetzlichen Auftrag. Auch hat sie nicht die Konzernrechnung des Arbeitgebers zu kontrollieren und allf\u00e4llige Massnahmen zur Behebung von M\u00e4ngeln zu treffen. Liegen aber bei der Vorsorgeeinrichtung Ergebnisse vor, die gegen Schweizer Recht verstossen (z. B. die rechtswidrige Verwendung von Vorsorgemitteln durch die Vorsorgeeinrichtung), wird die Aufsichtsbeh\u00f6rde mit den ihr zur Verf\u00fcgung stehenden Aufsichtsmitteln eingreifen.
Durch den Ausweis in der Konzernrechnung erfolgt keine Verwendung von freien Mitteln der Vorsorgeeinrichtung. Dieser Ausweis hat weder einen Einfluss auf den Abschluss der Vorsorgeeinrichtung noch auf die Abschl\u00fcsse der Einzelgesellschaften des Konzerns. Damit findet auch keine Pr\u00e4judizierung einer m\u00f6glichen Verwendung statt. Da f\u00fcr die Verwendung der freien Mittel ausschliesslich die Vorsorgeeinrichtung im Rahmen der statutarischen und gesetzlichen Vorschriften zust\u00e4ndig ist, stellt die Abgrenzung in der Konzernrechnung keine rechtswidrige Verhaltensweise dar.
Weist das Unternehmen nach den internationalen oder nationalen Rechnungslegungsstandards in seiner Konzernrechnung freie Mittel der Vorsorgeeinrichtung als Aktivum aus, so muss dies dann als unzul\u00e4ssig gelten, wenn das parit\u00e4tische Organ der Pensionskasse beschlossen hat, die betreffenden freien Mittel nicht f\u00fcr Beitragsreduktionen einzusetzen oder wenn die statutarischen oder reglementarischen Voraussetzungen ein entsprechendes Vorgehen ausschliessen. Hinsichtlich der Frage, ob f\u00fcr die Bilanzierung eines aktiven Betrages in der Konzernrechnung bereits ein Beschluss des parit\u00e4tischen Organs \u00fcber den Einsatz der freien Mittel f\u00fcr Beitragsreduktionen vorliegen muss, sind die Meinungen der Experten geteilt. W\u00e4hrend ein Teil der Experten davon ausgeht, dass es gen\u00fcgt, dass kein negativer Beschluss vorliegt, verlangt ein anderer Teil einen positiven Beschluss. Die Fachkommission Empfehlungen zur Rechnungslegung wird sich an ihrer n\u00e4chsten Sitzung mit dieser Frage befassen.
Der Bundesrat wird im Anschluss an die Sitzung der Fachkommission Empfehlungen zur Rechnungslegung eine fundierte Analyse der Sachlage vornehmen und in Zusammenarbeit mit den betreffenden Bundes\u00e4mtern die erforderlichen Aufsichtsmassnahmen festlegen. In der Praxis werden namentlich Richtlinien zur Verwendung von freien Mitteln in Vorsorgeeinrichtungen erwartet. Die Eidgen\u00f6ssische Kommission f\u00fcr berufliche Vorsorge hat eine Arbeitsgruppe eingesetzt, welche rasch Vorschl\u00e4ge erarbeiten wird.
4. Die Rechnungslegung eines kotierten Konzerns soll ein zutreffendes Bild der wirtschaftlichen Lage vermitteln. Die Verm\u00f6gens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns soll in \u00dcbereinstimmung mit den gew\u00e4hlten Rechnungslegungsstandards (FER, IAS, US GAAP usw.) getreu dargestellt werden. Diese Maxime verfolgt im \u00dcbrigen auch das schweizerische Aktienrecht, wenn es in Artikel\u00a0662a OR fordert, dass mit Hilfe der Rechnungslegung die Verm\u00f6gens- und Ertragslage der Gesellschaft m\u00f6glichst zuverl\u00e4ssig beurteilt werden soll. Auch Artikel\u00a0663g OR verweist f\u00fcr die Konzernrechnung nicht nur auf die Grunds\u00e4tze ordnungsm\u00e4ssiger Rechnungslegung, sondern auf die vom Unternehmen frei gew\u00e4hlten Konsolidierungs- und Bewertungsregeln. Das OR zielt also auch auf eine m\u00f6glichst zuverl\u00e4ssige Darstellung der wirtschaftlichen Lage und nicht prim\u00e4r auf eine juristische Betrachtungsweise. Bei der konsolidierten Jahresrechnung wird von der Fiktion einer Einheit (von rechtlich selbstst\u00e4ndigen) Unternehmen ausgegangen. Dies ist eine wirtschaftliche Betrachtungsweise und keine juristische. Gem\u00e4ss dem Bundesgericht und der herrschenden Lehre handelt es sich bei der wirtschaftlichen Betrachtungsweise um eine Grundannahme, welche der Erfassung von Buchungstatbest\u00e4nden und dem Ausweis im Jahresabschluss zugrunde liegt (BGE 106 Ib 149).
Freie Mittel der Vorsorgeeinrichtung, welche seitens des Arbeitgeberunternehmens f\u00fcr Beitragsreduktionen bzw. Beitragsbefreiungen verwendet werden k\u00f6nnen, k\u00f6nnen beim Unternehmen zu einem verminderten k\u00fcnftigen Mittelabfluss f\u00fchren. Sie stellen f\u00fcr das Unternehmen wirtschaftlich betrachtet namentlich dann einen Wert dar, wenn es m\u00f6glich ist, diese Mittel zur Senkung von k\u00fcnftigen Arbeitgeberbeitr\u00e4gen einzusetzen. FER 16 verlangt eine periodische Bewertung der Aktiven und Passiven der Vorsorgepl\u00e4ne und -einrichtungen. FER 16 l\u00e4sst der Unternehmung die Wahl, \u00dcbersch\u00fcsse von Pensionskassen (Differenzbetr\u00e4ge) in der Konzernbilanz zu aktivieren oder im Anhang offen zu legen, soweit es m\u00f6glich ist, diese zur Senkung der Arbeitgeberbeitr\u00e4ge, zur Erh\u00f6hung der Leistungen ohne zus\u00e4tzliche Finanzierung einzusetzen oder aufgrund der lokalen Gesetzgebung dem Arbeitgeber zur\u00fcckzuerstatten (Letztgenanntes ist bei schweizerischen Vorsorgeeinrichtungen rechtlich ausgeschlossen).
Die Formulierung von FER 16 \"soweit m\u00f6glich\" verlangt vorg\u00e4ngig eine Abkl\u00e4rung, ob die Nutzung der \u00dcbersch\u00fcsse der Vorsorgeeinrichtung f\u00fcr den Arbeitgeber im Rahmen der Gesetzgebung f\u00fcr die betriebliche Altersvorsorge (BVG) sowie im Rahmen der Statuten und des Reglementes der Vorsorgeeinrichtung \u00fcberhaupt zul\u00e4ssig ist. Zudem sind Regelungen betreffend die Beschlussfassung im Stiftungsrat zu beachten. Bei der schweizerischen Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG-Minimum d\u00fcrfte daher in der Regel eine Bilanzierung von \u00dcbersch\u00fcssen nur beschr\u00e4nkt m\u00f6glich sein, allenfalls im Verh\u00e4ltnis der Beitr\u00e4ge an die Stiftung. Hingegen kann eine weitgehende Aktivierungsf\u00e4higkeit von Arbeitgeberbeitragsreserven und freien Mitteln von patronalen Finanzierungsstiftungen vertretbar sein, da bei diesen die Verwendung f\u00fcr k\u00fcnftige Reduktionen des Arbeitgeberbeitrages gem\u00e4ss Vorsorgerecht bejaht werden kann, und der Arbeitgeber seinen Einfluss im Stiftungsrat geltend machen kann. Allerdings fehlen eine klare gesetzliche Regelung und eine unbestrittene Rechtspraxis.
Freie Mittel k\u00f6nnen unter Hinweis auf die Verwendungsm\u00f6glichkeiten auch nur im Anhang ausgewiesen werden. IAS bestimmt hingegen, dass \u00dcbersch\u00fcsse, \u00fcber die das Unternehmen ein Verf\u00fcgungsrecht besitzt, aktiviert werden m\u00fcssen. IAS und FER schreiben bei Unterdeckung der Vorsorgeeinrichtung die Bildung oder Erh\u00f6hung von Pensionsr\u00fcckstellungen in der Konzernrechnung vor, denn faktisch w\u00fcrde ein Konzern diese Leistungen wohl erbringen, obwohl keine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung besteht. Analog zur \u00dcberdeckung werden Unterdeckungen nur in der Konzernrechnung erfasst.
Die Verwendung von freien Mitteln setzt voraus, dass die parit\u00e4tische Verwaltung der Vorsorgeeinrichtung \u00fcber die Verwendung der freien Mittel zur Beitragsreduktion bzw. -befreiung entscheidet und dass entsprechend den eingegangenen Risiken gen\u00fcgend Schwankungsreserven vorhanden und ausreichende technische sowie gen\u00fcgende R\u00fcckstellungen f\u00fcr den gesetzlich vorgeschriebenen Teuerungsausgleich auf den laufenden Hinterlassenen- und Invalidenrenten get\u00e4tigt worden sind. Die Durchf\u00fchrung der Beitragsbefreiung hat sich auf den Beschluss des parit\u00e4tischen Organs und das Reglement zu st\u00fctzen.
Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung des Unternehmens und die Revisionsstelle m\u00fcssen f\u00fcr die Beantwortung der Frage, ob und in welchem Umfang gem\u00e4ss FER 16 bzw. IAS 19 freie Mittel der Vorsorgeeinrichtung beim Arbeitgeberunternehmen zu aktivieren sind, die Regelung der beruflichen Vorsorge in der Schweiz und die reglementarische/statutarische Ausgestaltung der Vorsorgeeinrichtung beachten. Der Verwaltungsrat haftet f\u00fcr eine korrekte Offenlegung in der Rechnungslegung und die Revisionsstelle f\u00fcr eine ordnungsgem\u00e4sse \u00dcberpr\u00fcfung.
Die Rechnungslegung bildet grunds\u00e4tzlich immer nur ab und pr\u00e4judiziert keine Entscheidungen oder Rechtspositionen. Es kann demnach kein eigentlicher Widerspruch zwischen der schweizerischen Gesetzgebung und den internationalen Rechnungslegungsvorschriften bestehen. Die Bilanzierung von \u00dcbersch\u00fcssen der Vorsorgeeinrichtung \u00e4ndert nichts an den Anspr\u00fcchen der Arbeitnehmer auf die Verwendung dieser Gelder.
Der Einsatz von freien Mitteln zur Beitragsbefreiung ist rechtlich umstritten. Ein Entscheid der Eidgen\u00f6ssischen Beschwerdekommission in dieser Frage wurde mittels Verwaltungsgerichtsbeschwerde angefochten und ist zurzeit vor dem Bundesgericht h\u00e4ngig. Sollte die Verwendung von freien Mitteln zur Beitragsbefreiung vom Bundesgericht untersagt oder eingeschr\u00e4nkt werden, m\u00fcsste dies bei der Anwendung von Rechnungslegungsstandards wie IAS und FER ber\u00fccksichtigt werden.
Der Vorentwurf f\u00fcr ein Bundesgesetz \u00fcber die Rechnungslegung und Revision (VE RRG) schreibt vor, dass durch die Anwendung eines Regelwerkes die wesentlichen Anforderungen des Gesetzes nicht unterlaufen werden d\u00fcrfen. Die im VE RRG statuierten Grunds\u00e4tze der Rechnungslegung sind auch f\u00fcr die Anwendung von Rechnungslegungsstandards verbindlich ausgestaltet. Falls der angewendete Rechnungslegungsstandard eine Abweichung vom VE RRG erforderlich macht, so ist im Anhang darauf hinzuweisen, wenn die Angaben wesentlich sind (Art. 37 Abs. 3 VE RRG). Zudem kann der Bundesrat auf dem Verordnungsweg einzelne Regelwerke - ungeachtet der allgemeinen Anerkennung - von der Anwendung ausschliessen oder die gem\u00e4ss allgemein anerkannten Grunds\u00e4tzen auf grosse Organisationen \u00fcber dieses Gesetz hinaus anwendbaren Vorschriften selber erlassen (Art. 36 Abs. 3 VE RRG).
5. IAS 19 wurde per 1. Januar 1999 in Kraft gesetzt. Es handelt sich dabei um einen \u00fcberarbeiteten Standard, der die Diskussion in der Schweiz wegen der Neuregelung der Behandlung von \u00dcbersch\u00fcssen belebt hat. Die Praxis, die Lehre, die \"standard-setters\" von FER und IAS und die Gerichte befassen sich intensiv mit den zurzeit noch bestehenden Unsicherheiten. Die neueren Entwicklungen werden bei den weiteren Arbeiten am VE RRG selbstverst\u00e4ndlich zu ber\u00fccksichtigen sein.
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